未取得憑證支出的情況下怎么做賬?

案例：我是一家房地產(chǎn)開發(fā)公司的財(cái)務(wù)人員，2005年度匯算清繳前公司因與一些單位存在債權(quán)、債務(wù)，一些真實(shí)發(fā)生的費(fèi)用未按時(shí)取得發(fā)票，后來(lái)陸續(xù)取得了歸屬于2005年度的相關(guān)發(fā)票。我認(rèn)為按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，這些費(fèi)用應(yīng)該在2005年度稅前扣除，但稅務(wù)人員不認(rèn)可。請(qǐng)問：1.稅務(wù)干部的做法是否符合規(guī)定?未取得憑證的支出到底如何進(jìn)行會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理?2.我公司開業(yè)不久，在取得第一筆開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入之前發(fā)生的與建造、銷售開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)(均取得了有關(guān)合法憑證)，由于本年無(wú)銷售收入，能否在稅前扣除?

專家把脈：1.稅務(wù)干部不認(rèn)可是有法律依據(jù)的。《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國(guó)稅發(fā)〔2000〕84號(hào))規(guī)定，納稅人申報(bào)的扣除要真實(shí)、合法。真實(shí)是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)，這就意味著無(wú)憑證不能稅前扣除。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理若干問題的意見》(國(guó)稅發(fā)〔2005〕50號(hào))又對(duì)上述原則進(jìn)行了補(bǔ)充：不能提供真實(shí)、合法、有效憑據(jù)的支出，一律不得稅前扣除。

在稅務(wù)處理上，當(dāng)然是盡量在當(dāng)年取得合法憑證。如果是支付給個(gè)人的費(fèi)用，可以要求個(gè)人到地稅部門代開發(fā)票;如果是支付給單位的費(fèi)用，單位不能開具合法憑證，這項(xiàng)費(fèi)用既不能作為當(dāng)前費(fèi)用，也不能作為收到憑證年度的費(fèi)用在收到年度稅前扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的據(jù)實(shí)扣除原則，以后年度扣除只能是以后年度實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，但可在收到合法憑證的年度時(shí)作以前所得稅的調(diào)整。

在會(huì)計(jì)處理上，先將這項(xiàng)無(wú)憑證支出的費(fèi)用記入“遞延費(fèi)用”或“遞延收益”，如果當(dāng)年收到憑證，直接轉(zhuǎn)為有關(guān)費(fèi)用;如果以后年度收到憑證，記入“以前年度損益調(diào)整”;如果不能取得憑證，則記入“營(yíng)業(yè)外支出”。

如：A公司2005年5月支付低值易耗品款10000元，支付時(shí)未取得合法發(fā)票。支付時(shí)，

借：遞延費(fèi)用(遞延收益)10000

貸：銀行存款　10000

2006年結(jié)賬前取得合法的發(fā)票時(shí)，

借：低值易耗品　10000

貸：遞延費(fèi)用(遞延收益)10000

攤銷時(shí)，

借：有關(guān)費(fèi)用科目　10000

貸：低值易耗品　10000

2006年結(jié)賬后取得合法的發(fā)票時(shí)，

借：以前年度損益調(diào)整　10000

貸：遞延費(fèi)用(遞延收益)10000

借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅　3300

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　6700

貸：以前年度損益調(diào)整　10000

2006年結(jié)賬前確認(rèn)無(wú)法取得發(fā)票時(shí)，

借：營(yíng)業(yè)外支出　10000

貸：遞延費(fèi)用(遞延收益)10000

同時(shí)調(diào)增應(yīng)納稅所得額10000元。

2006年結(jié)賬后確認(rèn)無(wú)法取得發(fā)票時(shí)，

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　10000

貸：遞延費(fèi)用(遞延收益)10000

2.根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào))的規(guī)定，新辦房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入之前發(fā)生的，與建造、銷售開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可以向后結(jié)轉(zhuǎn)，按稅收規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)期限最長(zhǎng)不得超過(guò)3個(gè)納稅年度。你公司的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)可以在以后有收入的年度按規(guī)定比例在稅前扣除，但超過(guò)3年時(shí)發(fā)生的上述費(fèi)用就不能扣除。因此，你公司一旦在3年內(nèi)有房地產(chǎn)收入，應(yīng)先考慮結(jié)轉(zhuǎn)以前年度發(fā)生的上述三項(xiàng)費(fèi)用。考試大為你加油

在會(huì)計(jì)處理上，可以將這項(xiàng)費(fèi)用在發(fā)生時(shí)記入“遞延稅款”，同時(shí)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中反映，再視情況在以后年度從“遞延稅款”轉(zhuǎn)出。

如，B房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2006年開始從事房地產(chǎn)開發(fā)，當(dāng)年2月發(fā)生廣告費(fèi)支出5萬(wàn)元，取得了合法的抵扣憑證。預(yù)計(jì)本年無(wú)房產(chǎn)開發(fā)收入。發(fā)生廣告費(fèi)支出時(shí)，

借：遞延稅款　16500

營(yíng)業(yè)費(fèi)用　33500

貸：銀行存款　50000

同時(shí)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中反映。

2007年、2008年、2009年3年中有房產(chǎn)收入時(shí)，

借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅　16500

貸：遞延稅款　16500

如果2009年才取得房產(chǎn)收入時(shí)，

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　16500

貸：遞延稅款　16500

農(nóng)產(chǎn)品來(lái)料加工能否享受所得稅優(yōu)惠?

《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十六條規(guī)定，灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等項(xiàng)目免征企業(yè)所得稅。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于發(fā)布享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍(試行)的通知》(財(cái)稅〔2008〕149號(hào))為貫徹落實(shí)農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對(duì)農(nóng)產(chǎn)品初加工的范圍作出了具體規(guī)定。其中，油料植物初加工是指，通過(guò)對(duì)菜籽、花生、大豆等，進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、榨油(攪油、墩油)、浸出等簡(jiǎn)單加工處理，制成的植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品。具體包括菜籽油、花生油、豆油等以及油料餅粕、豆餅、棉籽餅。精煉植物油不屬于初加工范圍。

【案例】

某食用植物油加工企業(yè)主要以大豆、菜籽為原料，采用清理、熱炒、磨坯、壓榨、浸出等工藝生產(chǎn)食用植物油及餅粕。2008年，該企業(yè)共加工大豆、菜籽45000噸，其中自營(yíng)加工30000噸，來(lái)料加工15000噸;實(shí)現(xiàn)銷售收入16600萬(wàn)元，其中食用植物油及餅粕收入16240萬(wàn)元，來(lái)料加工費(fèi)收入360萬(wàn)元;成本費(fèi)用14645萬(wàn)元，其中大豆、菜籽成本14150萬(wàn)元，制造成本495萬(wàn)元。2008年該企業(yè)如何計(jì)算應(yīng)納企業(yè)所得稅?現(xiàn)有如下兩種觀點(diǎn)。

一種觀點(diǎn)是，來(lái)料加工所得不屬于農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍，理由是該企業(yè)通過(guò)對(duì)大豆、菜籽，進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、壓榨、浸出等工藝，制成的植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品的過(guò)程，符合財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件對(duì)農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍的規(guī)定，銷售“植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品”取得的所得為免稅所得;而來(lái)料加工中的加工費(fèi)所得不是財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件規(guī)定的“植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品”所得，不得享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠。

應(yīng)納企業(yè)所得稅=(收入-成本費(fèi)用)×25%-[油、餅粕收入-大豆、菜籽成本-(制造成本÷45000×30000)]×25%=(16600-14645)×25%-[16240-14150-(495÷45000×30000)]×25%=48.75(萬(wàn)元)。

另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，來(lái)料加工所得屬于農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍，理由是《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。該企業(yè)的來(lái)料加工業(yè)務(wù)是通過(guò)對(duì)大豆、菜籽進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、壓榨、浸出等工藝，制成植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品，該過(guò)程與財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件規(guī)定的農(nóng)產(chǎn)品初加工的范圍一致，因此，來(lái)料加工業(yè)務(wù)取得的加工費(fèi)所得同樣免征企業(yè)所得稅。

應(yīng)納企業(yè)所得稅為零。

【分析】

《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目取得的所得免征、減征企業(yè)所得稅，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》進(jìn)一步明確“農(nóng)產(chǎn)品初加工”為農(nóng)、林、牧、漁業(yè)免稅項(xiàng)目。那么，什么是農(nóng)產(chǎn)品初加工項(xiàng)目?具體包括哪些?財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件通過(guò)對(duì)原料、加工工藝、產(chǎn)品列舉的方法對(duì)此進(jìn)行了定義，并據(jù)此形成了《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”的范圍。

由此可見，《企業(yè)所得稅法》中“農(nóng)產(chǎn)品初加工”免稅，是對(duì)符合財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件要求的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”范圍的農(nóng)產(chǎn)品初加工項(xiàng)目所得免稅。而觀點(diǎn)一片面地理解了財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件的規(guī)定，認(rèn)為只有取得文件中列舉的產(chǎn)品的所得才是免稅所得。實(shí)際上，該文件是從原料、工藝、產(chǎn)品三個(gè)方面，對(duì)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中“農(nóng)產(chǎn)品初加工”項(xiàng)目的范圍作出規(guī)定，并沒有對(duì)具體的免稅產(chǎn)品進(jìn)行規(guī)定。另外，從法律優(yōu)位原則來(lái)看，財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件也不得作出與稅收法律不同的規(guī)定。

因此，該企業(yè)所從事的加工業(yè)務(wù)無(wú)論是自營(yíng)加工所得，還是來(lái)料加工所得，均符合財(cái)稅〔2008〕149號(hào)文件規(guī)定的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”的范圍，屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”免稅項(xiàng)目，免征企業(yè)所得稅。

關(guān)鍵詞： 沒有取得相應(yīng)的憑證分錄數(shù)據(jù) 未取得合